O princípio da legalidade tributária e as medidas provisórias

INTRODUÇÃO

O presente trabalho tem como escopo o estudo da possibilidade ou não da adoção de medidas provisórias como fonte de obrigação tributária para fins de gerar tributos, à luz do Princípio da Estrita Legalidade Tributária. Devido às crescentes investidas do poder executivo de legislar por meio de medidas provisórias, surge a celeuma (hoje mitigada pela EC n.32/2001) que será apresentada, com ampla divergência entre doutrinadores. Importa, sucintamente, em ser ou não a medida provisória considerada lei, em vista do art. 62 da Constituição Federal de 1988:

        “Art.62. Em caso de relevância e urgência, o Presidente da República poderá adotar medidas provisórias, com força de lei, devendo submetê-las de imediato ao Congresso Nacional.”(grifo nosso).

Apesar da limitação da medida provisória no parágrafo 20 do mesmo artigo 62 (que está relacionada com o princípio da anterioridade, que é uma limitação ao poder de tributar), essa caracterização da medida provisória (em ser ou não considerada como lei em sentido estrito) é importante devido ao artigo 150, I, que reza:

       “Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito federal e aos municípios”:

        I-exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça.”.

I-                  Princípio da Legalidade na Constituição Brasileira

O princípio da legalidade é considerado um dos pilares do Estado Democrático de Direito, uma vez que, encontrado no art.5°, inciso II da Carta Magna, estabelece: “Ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei”

Como afirma o mestre Roque Antônio Carazza, a lei é o ato normativo primário por excelência, uma vez que, obedecidos apenas os ditames constitucionais, inova inauguralmente a ordem jurídica1. Assim, tem a lei o poder de alterar o Ordenamento Jurídico, fazendo com que todos os indivíduos albergados por esse ordenamento se submetam a ela. Infere-se, então, que o verdadeiro Estado de Direito limita de uma certa forma o poder público, numa proibição de agir ao seu bel-prazer. E essa limitação se dá, principalmente, com a elaboração das leis, que representam, materialmente, a limitação, o obstáculo do Estado, pois este deve seguir todos os trâmites dispostos na Constituição e em outras leis, para criar, extinguir, modificar, alterar e dispor o Direito.

Somente por meio de lei que se pode compelir as pessoas a fazerem ou deixarem de fazer alguma coisa. Assim, é somente a lei que define delitos e penas, deveres administrativos e tributos.

O princípio da legalidade albergado pela Constituição encontra mais especificidade com, no ramo tributário, o princípio da estrita legalidade tributária. Encontra-se o princípio no artigo 150, I. O CTN (Código Tributário Nacional) também reforça referido princípio em seu artigo 3o , ao preconizar que:

           “ Art. 3  Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada”.

O princípio da estrita legalidade tributária tem importância e fundamento, pois o mesmo garante a segurança jurídica tributária nas relações entre os contribuintes e o Estado (o fisco). Desse modo, diante das análises dos artigos transcritos e dos princípios constitucionais e tributários, temos que das inúmeras fontes do Direito, a única capaz de gerar efeitos no campo tributário (diga-se, de instituir uma obrigação tributária)  é a LEI.

Porém, cabe ainda indagarmos a pretensão do constituinte no emprego do termo lex. Devemos compreende-lo como todo "ato normativo" (lato senso), seja legislativo ou administrativo, ou como um ato nascido no Poder Legislativo que se submete a um regime jurídico predeterminado na Constituição, capaz de inovar originariamente a ordem jurídica, ou seja, criar direitos e deveres? Caso afirmativa a sentença, estaríamos constitucionalmente protegidos pelo art.59 da CF, pois a medida provisória, que se encontra no inciso V desse dispositivo faz parte, como o próprio mandamento afirma, do Processo Legislativo. Também não se pode negar o fato do art. 62 estar na seção VII (Do Processo Legislativo) do Capítulo I (Do Poder Legislativo). Assim, se o dispositivo das medidas Provisórias se encontra na própria seção do Processo Legislativo, só poderá ela ser considerada parte do processo legislativo. Outro argumento bastante fundamentado nos é dado pelo próprio artigo 62, que , em seu parágrafo segundo, afirma:

                                            Art.62...

                         § 2o : Medida provisória que implique instituição ou majoração de impostos, exceto os previstos nos arts. 153, I, II, IV, V, e 154, II, só produzirá efeitos no exercício financeiro seguinte se houver sido convertida em lei até o último dia daquele em que foi editada.

Ora, se o referido parágrafo mencionou que a medida provisória que verse sobre esse assunto terá efeitos mediantes certas condições, isso significa que o legislador possibilitou a edição de medida provisória que verse sobre esse tema, já que não vedou, apenas restringiu o uso pelos princípios da estrita legalidade tributária e pelo princípio da anterioridade (esse, mencionado no parágrafo em tela e também considerado como uma limitação do poder de tributar, no art. 150, III, b).

Fazendo-se uma abordagem no campo da legalidade constitucional (art. 5º, II), podemos concluir que a mentis legislatoris discorria sobre ato normativo formalmente válido, ou seja, lei em seu aspecto formal. Assim, a instituição de tributo somente terá validade se esta vier de norma jurídica válida; para validade, subentende-se que esta deva ser proferida por agente legiferante competente (competência originária), observância do procedimento de feitura (processo legislativo), e compatibilidade entre o conteúdo da norma inferior ao conteúdo da norma superior (compatibilidade hierárquica). É baseado nesses argumentos que o ilustre jurista Alexandre de Moraes afirma:

          “ Não se dispensa, pois, ao tributo a reserva legal, o princípio da legalidade, que não poderia abranger a medida  provisória, que não é lei, ainda que se equipare à mesma, até pela diversidade quanto ao âmbito de iniciativa e de processo legislativo”.2

Não obstante, para a minoria doutrinária, o texto constitucional conferiu às medidas provisórias, malgrado ser um ato oriundo do Poder Executivo, força de lei. As medidas provisórias podem, portanto, ser consideradas a um só tempo lei formal e material, respeitando, em conseqüência, o princípio da estrita legalidade tributária. Portanto, o citado instituto poderia criar ou aumentar tributo.

I-                 A Medida Provisória e A Possibilidade de Tributar

A Constituição Federal de 1988, como já visto, instituiu um processo legislativo que surgiu do fim do decreto-lei. No Brasil, seguindo a tendência das Constituições modernas de postura social, a Carta Magna de 1988 estabeleceu um instituto para ser utilizado pelo Poder Executivo em momentos excepcionais, mais especificamente nos casos de relevância e urgência, quando a decisão, mais afim ao Governo, deve ser tomada de imediato, antecipando-se o ato normativo e deixando que as assembléias façam o posterior controle político, visto que são órgãos de tramitação legislativa mais morosa. É uma atribuição constitucional sem delegação, que é o poder conferido, pelo Constituinte, ao Executivo para, diretamente, produzir ato normativo com ou sem força de lei.

A Medida Provisória, para alguns juristas, não passa de um projeto de lei. Afirmam tal assertiva porque, quando expedida, não é uma lei, pois ainda se submeterá à aprovação legislativa, em cada uma das casas do Congresso Nacional, como se faria como uma lei ordinária. Tem-se, destarte, que a emissão da medida provisória é função atípica do Executivo, pois esse poder interfere na esfera legislativa.

Contudo, essa interferência é autorizada pelo próprio constituinte originário, que a instituiu, decretando, ainda, que medida provisória não é lei, mas sim, tem força de lei. Isso significa que, temos dois prismas jurídicos: o material e o formal. Formalmente, ela não é lei, porém, materialmente, quando se observa a aplicação prática e os efeitos no Ordenamento Jurídico, a medida é lei, ainda que não plenamente realizada, visto que sua vigência é limitada, no caso de o Congresso não transformá-la em lei, no período de 60 dias, desde sua edição.

                  Tanto o é, segundo doutrinadores, que o próprio STF, ao considerar a Medida Provisória uma lei em sentido material, admitiu contra ela a Ação de Inconstitucionalidade. Em outras palavras, nos termos consignados pelo STF, a medida provisória é um ato materialmente legislativo e, diante disso, está sujeita ao controle de constitucionalidade. 3 Ora, não se presta a Ação declaratória de Inconstitucionalidade ao controle de constitucionalidade de certos atos administrativos que têm objeto determinado e destinatários certos, ainda que esses atos sejam editados sob a forma de lei. Desse modo, o excelso pretório considera a Medida Provisória como lei, em sentido formal e material.

  Deve-se, todavia, observar, como bem o faz Roque Carazza, que “esta espécie normativa não poderia tipificar infrações e sanções tributárias, quer no campo criminal, quer nos ilícitos administrativos (a expressão direito penal, no caso, deve ser tomada em sentido amplo, de modo a alcançar as infrações e as sanções administrativas)”.5

Para Hugo de Brito Machado (2003), em sentido formal, lei é o ato jurídico produzido pelo Poder competente para o exercício da função legislativa, nos termos estabelecidos pela Constituição. Diz-se que o ato tem a forma de lei. Foi feito por quem tem competência para fazê-lo, e na forma estabelecida para tanto, pela Constituição. 6

Para a doutrina predominante, entretanto, a Medida Provisória tem, sim, força de lei, mas não o é devido à inexistência de pressupostos formais genéricos. Em análise mais detalhada, percebemos a inexistência do pressuposto agente competente nesta espécie normativa – considerando não ser o legislativo prolator das mesmas. Quanto à coexistência ou não do pressuposto processo legislativo na medida provisória, cremos que é relativo tal entendimento. Pois, para cada ato normativo (Lei ordinária, Lei complementar, Lei Delegada, etc.) há um rito a ser observado, como também há na Medida Provisória. Assim, as medidas provisórias seriam atos administrativos lato sensu.

Essa é uma das principais armas utilizadas pela maioria dos juristas para alegar a inconstitucionalidade, baseada no art. 150, I, CF, em relação à proibição de instituição de Medida Provisória para exigir ou aumentar tributo. O requisito competência difere dos da emenda à Constituição, leis ordinárias, complementares e até leis delegadas (que são delegadas pelo legislativo depois de solicitadas pelo executivo, segundo art. 68 da lex maior). Assim, genuinamente, Medida Provisória não é lei (obviamente, falando-se em sentido estrito), porque possui agente competente diverso.

Outro argumento diz respeito, como já comentamos, da própria quebra do Princípio da Separação dos Poderes, que é uma cláusula pétrea de acordo com o art. 60, § 4, III da Constituição, violando a autonomia e a independência do poder legislativo. Os contribuintes se veriam, portanto, compelidos a pagar tributos que tenham sido adequadamente consentidos por seus representantes imediatos, os legisladores.  Não se vê, entretanto, afronta declarada ao Princípio da Separação dos Poderes, pois não se têm Executivo, Legislativo ou Judiciário como poderes separados. Apenas suas funções são divididas, porém nunca desconectas, já que cada poder possui suas funções típicas e atípicas.

Também se configura de grande importância o inciso III do § 1o do art. 62, que veda a edição de Medida Provisória sobre matéria reservada a Lei Complementar. Isso significa, do ponto de vista do mestre Hugo de Brito Machado, “que não se pode veicular normas gerais em matéria de legislação tributária, que é atribuição reservada ao legislador complementar” 7, de acordo com o art. 146, III:

                   Art. 146: Cabe à Lei Complementar:

                   III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre:

a)                                       definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes;

b)                                        obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários;

c)                                        adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas sociedades cooperativas.

d)                                        definição de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e para as empresas de pequeno porte, inclusive regimes especiais ou simplificados no caso do imposto previsto no art. 155, II, das contribuições previstas no art. 195, I e §§ 12 e 13, e da contribuição a que se refere o art. 239.

III – Impossibilidade de se tributar pelas Medidas Provisórias segundo Carrazza

Carrazza dispõe, em seu Curso de Direito Constitucional Tributário, consideráveis argumentos para não se aceitar a criação ou o aumento de tributos pela Medida Provisória.

Começa o ilustre jurista a se limitar pelo pensamento de que a Medida Provisória, embora se tenha a ela concedida força de lei, não o é, pois a medida só passa efetivamente a ser lei quando ocorre a ratificação da medida pelo Congresso Nacional.

Afirma também que a lei que cria o tributo, ou mesmo o aumenta, só passa a ser eficaz no exercício financeiro seguinte ao de sua publicação, e essa medida seria de um todo contrária aos aspectos de celeridade e imediatez da Medida Provisória.. É claro que nem todos os tributos devem obedecer ao Princípio da Anterioridade, que são aqueles referidos no art. 153, I, II, IV e V da Constituição; os impostos previstos no art. 154, II, da CFe os Empréstimos Compulsórios, no art. 148, I, da Carta Política.

Mesmo restringindo o estudo analítico desses três grupos de impostos, Carazza demonstra que, mesmo não incidindo o Princípio da Anterioridade sobre eles, ainda assim, suas matérias não poderão ser tratadas por medidas provisórias.

Para o grupo de impostos do art. 153, não caberia a adoção de Medidas Provisórias porque sua emissão iria de encontro ao § 1 do mesmo artigo:

Art. 153, § 1: É facultado ao Poder Executivo, atendidas as condições e os limites estabelecidos em lei, alterar as alíquotas dos impostos enumerados nos incisos I, II, III, IV.

Ora, o Poder Executivo deve observar os limites da lei para poder alterar as alíquotas dos impostos em caso, não se tem lógica ao afirmar que se pode instituir medidas provisórias para o mesmo, pois as medidas não precisam atender os limites e condições estabelecidas em lei (se tivesse que obedecer, a Medida Provisória não teria razão de existir, pois ela sempre modifica uma realidade jurídica), apenas o art. 62, as cláusulas pétreas e o trâmite legal da medida. Afirma Carrazza que o próprio artigo ditou o máximo limite de discricionariedade do Executivo, não podendo ir além desse limite.

Os Empréstimos Extraordinários, no art. 154, II da CF/88, não precisam obedecer ao Princípio da Anterioridade, entretanto, não podem ser criados de Medidas Provisórias, pois há na própria Constituição Federal um instrumento mais hábil para a implementação de tais atos: o estado de sítio, que pode, facilmente, ser acompanhada de impostos extraordinários, com maior celeridade e até com uma maior aceitação nacional.

Em relação aos Empréstimos Compulsórios, eles podem se dividir em dois grupos: aqueles que podem ser instituídos no investimento público de caráter urgente e relevante interesse nacional, e os decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência.

Quanto ao primeiro grupo, devem eles obedecer ao Princípio da Anterioridade, que contradiz com a emissão de medidas provisórias para criar ou aumentar tributos.  Já os outros não precisam obedecer ao princípio da anterioridade, mas TODOS os empréstimos compulsórios devem ser instituídos ou aumentados por lei complementar. E, como já sabemos, a Medida Provisória não pode versar sobre assunto de lei complementar.

As contribuições sociais para a seguridade social também não podem ser instituídas ou aumentadas por Medidas Provisórias, visto que o imediatismo eficacial das MPs não se coaduna com o prazo de 90 dias (o prazo pelo qual as contribuições sociais devem de anterioridade especial dado pela Constituição para que essas contribuições possam ter eficácia).

Acaba Roque Antonio Carrazza a afirmar que “as medidas provisórias não se constituem no veículo tecnicamente adequado à criação ou ao aumento de tributos, mesmo quando faltem menos de 45 dias para o término do exercício financeiro”8. Alei ordinária, e não a Medida Provisória, prestigia ao máximo o princípio da estrita legalidade tributária, que leva à segurança jurídica e à não-surpresa dos contribuintes.

CONCLUSÃO

Carrazza tem razão ao afirmar que a Medida Provisória não é o melhor instrumento para se criar ou aumentar um tributo. Materialmente, ela não tem um campo de atuação diverso e adequado às instituições de um Estado Democrático de Direito. Porém, ao se afirmar que a Medida Provisória não pode versar sobre a matéria tributária, no que tange à criação e aumento de tributos, deve, principalmente, extrair pela hermenêutica constitucional, o verdadeiro valor da norma em questão.

Ora, no artigo referente à Medida Provisória, e em toda a Constituição Federal, não se vê a dita proibição. Mas, se materialmente, for querer vincular Mediada Provisória com tributo, vê-se uma série de obstáculos, tanto formais quanto materiais.

Afinal, tem-se um impasse: a Constituição não proíbe, mas também não dá meios totalmente possíveis para se implementar. Deve-se então, buscar um solução hermenêutica para mais um problema de redação da Carta Magna.

Temos, de um lado, uma omissão do poder constituinte, que pode se tornar um alicerce para a emissão da MP. Por outro, temos vários dispositivos afirmando ser impossível tal atitude, baseados em princípios constitucionais tributários.

Sem mais delongas e sem precisar usar a teoria do ordenamento jurídico do grande mestre Norberto Bobbio de cronologia, hierarquia e especialidade, ficamos com a solução de que um princípio diz mais que uma pura omissão, de que um princípio contém em seu seio infinitas normas não positivadas, bastando apenas aquele princípio ser positivado. E o princípio da estrita legalidade tributária, aliado ao princípio da anterioridade e da segurança jurídica prevalecem, quando sopesados uma simples omissão da lei.

Com isso, uma solução prática a ser encontrada é a adoção de outra Emenda à Constituição (infelizmente) no próprio artigo 62, vedando a proibição das Medidas Provisórias para criar ou aumentar tributos de vez (embora já se tenha visto o pequeno campo de atuação no qual a Mpode atuar, tributariamente falando). Do jeito como a Constituição se encontra, depois da EC 32, não haveria discussões se não existissem certos princípios que limitam o poder de tributar. Mas como eles existem, é melhor todo o texto constitucional se adequar a esses pilares democráticos.

NOTAS

1.CARRAZZA,  Roque Antonio.Curso de Direito Constitucional Tributário. 5a Edição. Editora Malheiros. São Paulo, 1993. Pág. 140.

2.MORAES, Alexandre de. Direito Constitucional. 15a Ed. Editora Atlas. São Paulo, 2004. Pág. 585.

3. STF- Pleno – Adin no 1441-2/DF.

4.INTERNET. Artigo As Medidas Provisórias e O Princípio da Legalidade Tributária. Autor: Rodrigo Spessato.

5.CARRAZZA, Roque Antonio. Curso de Direito Constitucional Tributário. Editora Malheiros. São Paulo, 2004. Pág. 246.

6.MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 22a Ed. Ed. Malheiros. São Paulo, 2003. Pág. 77.

7.MACHADO, Hugo de Brito. Ob. Cit. Pág. 77

8.CARRAZZA, Roque Antonio. Ob.Cit. Pág. 261.

REFERENCIA BIBLIOGRÁFICA

1.                  CARRAZZA, Roque Antonio. Curso de Direito Constitucional Tributário. 5a Ed. Editora Malheiros. São Paulo, 1993.

2.                 INTERNET. As medidas provisórias e o princípio da legalidade tributária. Autor: Rodrigo Spessato. Site www.jusnavigandi.com.br

3.                  MACHADO. Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 22a Ed. Editora Malheiros. São Paulo, 2003.

4.                  MORAES. Alexandre de. Direito Constitucional. 15a Ed. Editora Atlas. São Paulo, 2004.

(Concluído em Outubro/2004)